L’un des principaux sujets de discussion en matière d’IFI concerne les comptes courants d’associés.
Le compte courant d’associé figure au bilan de la société. Il matérialise la créance ou la dette qu’a l’associé envers la société. Dans la majeure partie des cas, il s’agit d’une créance de l’associé sur la société. Cette situation se rencontre dans plusieurs cas de figure. Par exemple, lorsque l’associé prête une somme d’argent à la société. Ou encore lorsque les associés votent une distribution de dividende mais que la société ne dispose pas de la trésorerie pour verser celui-ci. On peut aussi citer le cas d’une résidence secondaire achetée en SCI et financée par emprunt, sans loyers pour rembourser celui-ci.
Dans tous ces cas, l’avocat fiscaliste s’interroge sur le traitement du compte courant d’associé au regard de l’IFI. Peut-on déduire tous les comptes courants d’associés sans distinction ? Au contraire, faut-il systématiquement les considérer comme non déductibles ?
Le traitement fiscal diffère selon la nature du compte courant d’associé
Le compte courant d’associé peut avoir différentes causes d’existence. Après un bref rappel des principes de déductibilité en matière d’IFI, nous citerons plusieurs exemples de « raison d’être » d’un compte courant d’associé dans une société.
Principe de non déductibilité des comptes courants d’associés en matière d’IFI
Commençons par rappeler que l’IFI s’applique sur la valeur vénale des parts et actions de société, après avoir calculé le ratio immobilier grâce aux données figurant au bilan.
Le calcul de ce ratio immobilier répond à certains principes posés par les articles 973 II et 974 III du code général des impôts. Ces textes donnent les règles générales applicables aux comptes courants d’associés.
En synthèse, le législateur neutralise la déduction des dettes contractées par la société auprès du redevable, d’un membre de son foyer fiscal ou de son groupe familial. Il exclut également la déduction des dettes contractées auprès d’une société contrôlée par ces mêmes personnes.
Le code contient une clause de sauvegarde qui permet dans deux cas d’admettre en déduction les comptes courants d’associés. Le premier cas implique de démontrer que le compte courant n’existe pas dans un but principalement fiscal. Le deuxième vise exclusivement les emprunts auprès d’un membre du groupe familial et implique de prouver les conditions normales du prêt (intérêts, remboursement effectif etc.).
La notion de « but principalement fiscal » a déjà fait l’objet de commentaires par l’administration. Cependant, il existe peu de certitudes sur l’application qu’elle en fait en pratique. Tout dépend du contexte et des arguments envisageables. Le contribuable doit néanmoins se préparer à répondre la question centrale suivante : pourquoi avancer de l’argent en compte courant d’associé et ne pas avoir capitalisé la société ?
Les cas les plus fréquents de comptes courants d’associés non déductibles
Le compte courant peut tout d’abord s’expliquer par l’apport en fonds propres lié à l’acquisition du bien immobilier. Par exemple, si la banque exige un apport de 20%, l’associé peut décider d’avancer la somme en compte courant d’associé de la société. Comme évoqué précédemment, l’associé ne peut en principe pas déduire ce compte courant de la base imposable à l’IFI.
Un compte courant peut aussi naître d’une vente par mécanisme de crédit-vendeur. Cela concerne le contribuable propriétaire d’un bien immobilier qui le cède à une société qu’il contrôle sans exiger un paiement comptant. Dans ce cas de figure, le contribuable devient créancier de la société acquéreuse. Cette créance se matérialise au bilan de la société par une dette d’égal montant. Ce schéma pose de sérieuses difficultés de justifications. Sauf cas exceptionnels et très rares en pratique, la dette ne sera pas déductible.
Ces deux cas de figure sont assez courants et peu souvent favorables au contribuable. Dans d’autres situations, la réponse est moins évidente.
Possibilité de déduire certains comptes courants d’associés
La prudence reste de mise, dans la mesure où l’administration ne s’est pas totalement ni officiellement prononcée.
Compte courant de refinancement et affectation du résultat en dividendes
Parfois, le compte courant d’associé ne sert pas à acquérir un bien immobilier. Par exemple, on pense au cas dans lequel l’associé doit injecter annuellement de l’argent dans la société.
Cela concerne en premier lieu l’investissement immobilier déficitaire d’un point de vue trésorerie. Ainsi, un achat d’immeuble dont le loyer ne couvre pas le remboursement bancaire.
Mais cela peut aussi concerner le cas des résidences secondaires. On songe immédiatement au chalets ou maisons de vacances achetés en SARL de famille. En pareil cas, la location saisonnière reste exceptionnelle et accessoire. L’associé doit très souvent compléter pour équilibrer le compte bancaire et rembourser les échéances du crédit.
Le texte qui énonce les cas d’exclusions de déductibilité en concerne que les comptes courants affectés à l’acquisition d’un bien. L’administration n’a pas précisé s’il fallait intégrer à l’exclusion les comptes courants qui servent à rembourser une dette bancaire ayant elle-même servie à l’acquisition. La pratique se divise sur ce sujet fiscal. Certains considèrent le compte courant intégralement déductible. D’autres au contraire y voient un abus du texte. On peut effectivement s’interroger sur la situation caricaturale dans laquelle un compte courant remplace progressivement un emprunt bancaire au bilan. Cette situation pourrait aboutir à ne pas calculer d’IFI pendant plusieurs années. Cependant, serait-ce défendable en cas de contrôle ?
Au cabinet, nous considérons que chaque cas mérite une analyse particulière. Le contexte et l’histoire à raconter peuvent faire pencher l’argumentation d’un côté comme d’un autre.
Un autre cas, moins sujet à discussion, concerne le compte courant d’affectation du résultat. Lorsqu’une société réalise un bénéfice mais ne dispose pas de trésorerie, le dividende apparait en compte courant d’associé. Nous considérons ce compte courant comme déductible dans l’extrême majorité des cas. Cette situation peut se rencontrer dans de nombreux cas, notamment lorsqu’une SCI loue un bien selon le régime des revenus fonciers. Il se produit alors une situation de résultat distribuable sans trésorerie disponible. La problématique se traite soit au remboursement de l’emprunt, soit à la vente du bien immobilier.
Règles fiscales à avoir en tête en matière de compte courant d’associé
Commençons par rappeler que les règles anti abus en matière de compte courant d’associé se limitent à l’évaluation des titres du redevable. Autrement dit, le pourcentage de non déductibilité se limite à la détention du capital par le contribuable concerné.
Ensuite, dans l’hypothèse où le compte courant serait déductible, le code général des impôts prévoit une règle d’amortissement. La règle s’applique aux prêts sans terme. Cela vise par exemple les comptes courants sans date de remboursement prévue. En pareil cas, il faut réduire la dette d’un vingtième par année écoulée depuis le versement du prêt. Cette règle d’amortissement des comptes courants d’associés pose certaines difficultés. Par exemple, comment effectuer le calcul d’amortissement lorsque le compte courant évolue chaque année ?
Par ailleurs, l’amortissement ne s’applique pas dans toutes les situations. Ainsi, il parait inadapté d’amortir un compte courant provenant d’une affectation de résultat. A l’inverse, on doit amortir un compte courant qui aurait été créé pour l’acquisition d’un actif imposable.
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